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《企业环境成本控制与评价研究》以制造型企业环境成本控制方法为研究对象，设计出不同类型、不同特点的企业环境成本核算与控制体系，并研究了企业环境成本控制方法的适用性。仝书围绕环境成本确认标准可操作性的论证、计量方法合理性的选择、控制效果的预期评价三个关键问题，界定了企业环境成本资本化的具体判别标准，提出了企业环境成本内部化的计量依据及分配方法，具体实践了企业环境成本全过程有效控制的可行性。
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目录总序(张来武)前言第一章 绪论 1第一节 企业环境成本的研究背景 1第二节 制造型企业环境成本控制现状 5第三节 企业环境成本控制的国际借鉴 8第二章 企业环境成本控制的基本理论 10第一节 企业环境成本的分类和内容 10第二节 企业环境成本控制的相关理论 14第三节 企业环境成本控制的基本方法 22第三章 企业环境成本的确认与分配 29第一节 企业环境成本确认的会计标准 29第二节 企业环境成本内部化的实现途径 31第三节 企业环境成本核算的概念框架 35第四章 企业环境成本内部化的计量方法 44第一节 企业环境成本传统计量方法的应用 44第二节 企业环境成本内部化计量方法的设计 55第三节 企业环境成本内部化计量方法的特征比较 64第五章 企业环境成本控制的会计机制 69第一节 企业环境成本会计控制的理论基础 69第二节 企业环境成本会计控制程序 75第六章 企业环境成本控制模型设计 91第一节 企业环境成本超前控制模型 91第二节 企业环境成本实时控制模型 103第七章 企业环境成本控制持续优化框架 111第一节 企业环境成本控制持续优化设计 111第二节 基于价值链理论企业环境成本持续优化控制 118第三节 企业环境成本控制持续优化的共生战略 126第四节 企业环境成本控制持续优化体系的构建 134第八章 企业环境成本控制评价体系 154第一节 企业环境成本控制评价目标 154第二节 企业环境成本控制评价方法 158参考文献 173附录 企业环境成本控制的案例应用 178
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第一章 绪论 环境问题引发了一系列经济、社会、政治问题，要求企业无论在产品设计、产品制造，还是内部管理、售后服务等方面都融入“绿色管理”的理念。但是，在市场竞争的压力下，企业通常只从经济利益的角度去考虑所面临的各种选择，而对追求经济利益过程中所产生的环境污染和环境破坏等因素主动考虑得不多，特别是由环境污染及破坏所产生的广泛的社会后果（外部的不经济性大量存在）所发生的外部成本，均没有计算有关成本和收益，以至于其环境成本代价转嫁给了他人及未来。从国内来看，企业的这种行为必然导致企业面临大量潜在的或有负债，甚至存在生存的危机。从国际来看，许多环境问题之所以产生，大多是因为市场未能反映商品和服务、生产与消费中的环境成本，导致消费价格未能弥补产品的完全成本，还可能导致国际贸易障碍。因此，无论是企业自身的发展或经济全球化的要求，环境成本的合理计量与有效控制均成为企业获取竞争优势、打破贸易绿色壁垒的必然选择。 第一节 企业环境成本的研究背景 中国以丰富的劳动力资源支撑了强大的制造加工行业，环境成本的发生不可避免，只要企业生产经营活动或其他事项对环境造成影响和破坏，企业必然要为此承担责任，需要以资产或劳务偿还，形成真实的确定性负债或者或有负债，最终影响企业的经营成果。近年来，企业生产活动在环境方面受到很多限制，外向型企业面临越来越多的绿色壁垒，投资者把环境成本控制作为衡量企业是否具有成长性的重要标准，尤其在金融危机的冲击下，社会资源的快速重组使企业的环保要求更加突出，企业面临着降低其生产活动外部不经济性的责任。责任的界定需要借助于技术经济手段，企业核算的范畴，不仅仅涉及企业的经营损益，而且要考虑企业外部的环境成本。因此，研究环境成本旨在解决两个关键问题，一是环境成本的计量方法。计量方法的选择是研究环境成本的核心与难点，计量方法的科学性直接影响到企业利益与社会利益的平衡。二是环境成本的控制效果。计量是核算的手段，合理的计量方法能够准确反映企业产品成本，进而可以及时地通过改进环境条件使环境成本得到控制。 一 企业面临的环境问题 近年来，中国各大城市出现了雾霾天气，国家修订了环境空气质量标准，使环境问题再次成为人们关注的话题。企业通常从其自身利益出发，只要其经济活动产生的环境问题不受到社会的严厉处罚，也往往置之不理，导致其环境成本代价转嫁给企业外部及未来。 表1-1列举了我国近十年的重大环境污染事件，其造成的后果更是恶劣。 表1-1 近十年我国主要环境污染事件 资料来源：阿计（2012） 由表1-1可知，环境问题产生的根源在于其外部不经济性，即由于外部性引起的市场失灵而使社会资源未能得到有效配置。因为环境具有公共物品的特性，许多企业生产经营所必需的资源（如空气、水、排污的空间等），都能以很低的代价甚至无偿取得。因此，应对企业生产经营的外部不经济性是解决环境问题的主要出路。 二 我国制造型企业的环境责任 我国制造型企业与世界发达国家相比差距很大，同时受到资源、环境、能源消耗的制约。据统计，我国制造型企业能耗约占全国能耗的63%，单位产品的能耗平均高出国际先进水平20%~30%，单位产值产生的污染远远高于发达国家，全国二氧化硫排放量的67.6%是由火电站和工业锅炉产生的。一些制造型企业构成了污染环境和破坏生态的污染物的主要来源。这些污染企业排放出各种废弃物，对环境产生了许多不利于人类及其他生物健康的物理、化学变化，从而威胁着人类的生存和发展。 近年来，我国经济快速增长，钢铁、电解铝、水泥、纸浆等重要工业原材料生产量大幅增长，电力、煤炭等能源供不应求。高能耗、高污染行业的快速发展，对环境造成重大压力。长期以来，各主要污染物排放量，特别是废气中工业二氧化硫、烟尘和粉尘呈现较大幅度的上升，粗放型的增长方式没有得到改变。环境保护部公布的2008~2010年《全国环境统计公报》中有关环境污染指标的数据如表1-2所示。 表1-2 我国2008～2010年主要环境污染指标数据 注：各项统计数据未包括中国香港、澳门及台湾 资料来源：《全国环境统计公报》（2008~2010年） 从表1-2可看出，工业污染是导致环境污染*为重要的因素之一，特别是造纸、化工、冶炼等重污染行业和一些污染建设项目所产生的工业废水、废气、工业固体废弃物是主要污染物，其中，废气中的二氧化硫是导致酸雨的罪魁祸*。2008年、2009年、2010年工业二氧化硫排放量占总工业废气排放量的比重分别是61.33%、62.32%、63.93%。可见，企业的生产经营活动给社会带来财富和进步的同时，也造成了资源枯竭、环境污染。然而，多数企业的危机感不强，反而把环境污染的后果转嫁给了政府和社会公众。鉴于此，学术界应该为实务界寻找一种可行的治理手段，让企业承担起环境保护的责任，而实施环境成本控制则是重要的途径之一。 三 国内外环境成本研究成果述评 国外对企业环境成本的研究涉及面非常广泛，提出了企业环境成本核算体系与制度，研究了企业环境成本的估值技术与分配方法，分析了企业环境成本的影响因素，探讨了通过重组工作流程、改善管理环境等途径达到控制环境成本的目的，设计了环境成本控制效果的关键指标，提出通过成本收益分析对可供选择的项目进行排序等方法对环境成本绩效进行评价。例如，比蒙斯（1971）和马林（1973）相继提出了“环境污染会计”概念，认为企业外部环境污染成本应该内在化。Rimer等（2000）研究发现，组织和工作流程是公司环境成本驱动的关键因素。Burnett等（2007）探析如何识别、跟踪和监测环境成本，以及改善企业的环境性能，等等。这些研究成果值得后人借鉴，特别是对环境成本计量与控制方法提供了有价值的研究思路。但是，国外对环境成本计量和控制方法的研究偏向宏观，对环境成本计量方法适用性的研究还局限在理论的论证上，而对方法的具体应用还缺乏进一步的探究。 国内的研究大多集中于环境成本的核算阶段，对环境成本计量和控制方法的适用性的研究有了初步的成果。比如，利用投入产出模型分析不同的治理方案对环境成本的影响，通过控制流程改善环境、控制环境，利用财务、利益相关者指标对环境绩效进行评价，等等。例如，吴君民和张允晓（2009）设计了以产品目标全生命周期环境成本为导向的全生命周期环境成本控制流程。周书灵和谢永（2009）提出：生态绩效=环境业绩指标/财务业绩指标，可以生态绩效指标作为考核企业绩效的重要指标。这些研究在环境成本计量与控制方法的可操作性方面取得了一定的进展，为未来的研究打下了良好的基础。但是，由于相关宏观政策导向的变化，特别是企业环境成本内部化及企业完全成本的要求，企业环境成本的控制不得不贯穿到产品的整个生命周期，评价依据和标准也发生了较大的变化，传统的统计分析法和效果分析法已不能满足管理的需要，因此，经济社会发展要求环境成本计量与控制方法必须考虑外部环境成本的分配及生产的全过程，其目的是更完整地反映企业环境成本的构成，追求环境成本全过程控制的可行性及合理性，为企业的可持续发展和社会资源的有偿使用提供技术手段。 第二节 制造型企业环境成本控制现状 一 制造型企业发展的特点——以浙江省为例 浙江省是以制造加工及出口贸易为主的生产基地，制造业是该省经济的支柱，也是其国民经济增长的重要驱动力。浙江省制造业已形成了以民营经济为主体的机制优势、以块状经济为代表的集聚优势、以专业市场为依托的营销优势、以轻纺工业为特色的产业优势，浙江省已经成为全国乃至世界重要的制造业基地。 据统计，浙江省2011年生产总值为27722.31亿元，**产业为1360.56亿元，第二产业为14297.93亿元，第三产业为12063.82亿元，其中在第二产业中，工业产值为12657.78亿元，建筑业产值为1640.15亿元（中华人民共和国国家统计局，2011）。制造业成为浙江省工业化和现代化的主导力量，制造业的发展水平成为衡量浙江工业化、综合实力和国际竞争力的重要标志。浙江省制造业多以区域集群形式和民营企业的形态存在，而且大多属于传统制造业，有些行业已经获取了国内市场中很高的市场份额，同时在国际低端市场赢得了部分销售市场。近几年，浙江省制造业发展呈现如下特点：①生产快速增长；②外销增长快于内销；③工业品出厂价格与原材料购进价格反差明显；④经济效益保持较高水平。虽然制约工业经济效益提高的因素比较多，但全省制造业的经济效益仍保持较高水平。从2006年相关统计资料看，浙江省各制造行业与全国平均水平比较，在30个大类中，销售收入利润率比全国平均水平高的有25个，资产报酬率仅农副食品加工业略低于全国平均水平，其他29个均高于全国平均水平。其中，饮料、纺织、服装、皮革、化工、医药、塑料、非金属矿物、通用设备、专用设备、电气机械、仪器仪表等行业的经济效益优势比较明显。 二 浙江省制造企业面临的环境问题 经济发展的同时，环境污染的代价也在加重。预计未来20年，一些传统意义上污染较重的行业，如钢铁、水泥、煤炭、化学工业、电力、交通运输等原材料工业和基础工业将保持相对平稳的增长态势。毫无疑问，在传统污染密集型行业继续保持增长态势和这些行业技术进步有一个渐进过程的情况下，进一步削减化学需氧量和二氧化硫等污染物总量困难很大。对浙江省的企业而言，饮料、纺织、服装、皮革、化工、医药、塑料、非金属矿物、通用设备、专用设备、电气机械、仪器仪表等行业相对集中，其中大部分是制造型企业。在未来若干年，这些企业还会有较大发展，污染物排放量依然会很大。 表1-3为浙江省2009年与2010年工业废水、废气污染物排放状况对比情况。从表中可以看出，浙江省2010年全省工业废水排放总量为21.74亿吨，比上年增加6.87%；废水中化学需氧量排放总量为24.41万吨，比上年增长1.5%。工业二氧化硫排放总量为65.4万吨，比上年下降3.4%；烟尘排放总量为16.5万吨，比上年下降8.3%；工业粉尘排放13.9万吨，比上年减少17.3%。从这两年的比较数据可知，浙江省在烟尘、粉尘排放和二氧化硫排放上已经取得较大进步，工业企业的整体排放得到适当控制，但从废水排放和废水化学需氧量情况看，污染仍在加重，工业污染还没有得到很好的控制。 表1-3 浙江省2009年与2010年工业废水、废气污染物排放状况对比 资料来源：中华人民共和国国家统计局（2009；2010） 工业污染的加剧对浙江省制造型企业的环保要求也越来越高。随着出口规模的扩大，针对中国的贸易壁垒和反倾销接踵而来，浙江省作为出口大省*当其冲。近几年，国际上更是对中国出口产品提出了环保与技术要求，特别是2007年8月发生的美国美泰公司召回中国产的玩具事件*引人关注。由于存在磁铁易被孩童吞食的隐患和油漆铅超标问题，美国最大的玩具生产商美泰公司在全球召回近2000万件中国产的玩具，而浙江省又是我国玩具产品生产的大省，如义乌是全国玩具贸易的集散中心和制造中心，这给浙江省制造业的出口带来了新一轮的挑战，反倾销、技术性贸易壁垒等问题对浙江制造业的出口产生了重大影响。 从上述分析可见，浙江省制造业生产活动面临越来越多的限制：一是环境保护方面的法规日益完善，对企业活动所涉及的环境保护方面的要求越来越细；二是出口企业面临越来越多的绿色壁垒，出口产品不仅要符合环境要求，而且规定产品的研制、开发、生产等各环节都要符合特定的技术标准；三是绿色消费观念的兴起，环境因素已成为认可商品的主要因素之一；四是资本市场也开始注重企业的环保形象和环境业绩，企业在进行外部融资时，环境成本控制成为投资者衡量企业是否有成长性的重要标准。由此可见，实施环境成本控制也是浙江省制造型企业获取竞争优势、打破贸易绿色壁垒的必然选择。
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